3张报表被彻底改写，数据资产入表引爆财务革命！

2024年年报披露已接近尾声，与以往年度不同的是，财务报表上多了一位新成员——数据资产！始于财政部2023年8月下发的《企业数据资源相关会计处理暂行规定》（下称《暂行规定》），数据资产会计核算正式拉开帷幕，数据资产入表随着2024年年报的披露而纷纷落地。

那么，数据资产会计是否能实现设计初衷，重塑财务报表价值？目前这方面的资料不太好找，尤其是有关从整体层面阐述数据资产会计对财务报表的价值重塑机理方面的资料，恰好在机械工业出版社最近推出的新书《一本书讲透数据资产会计》中发现了比较系统化的整理，摘录如下。

虽然数据资产直接列示于资产负债表上，但数据资产会计不仅重塑资产负债表的价值，也间接重塑了利润表和现金流量表的价值，部分业内人士只看到了对资产负债表的影响，其实三大报表不可分割。

1.数据资产会计对资产负债表价值的重塑

数据资产会计倾向于在符合《暂行规定》及企业会计准则要求的前提下将数据资产投资成本予以资本化处理，而不像在《暂行规定》施行前为了一味地规避资本化可能带来的合规风险从而直接进行费用化处理，应当将“合理划分资本化支出与收益性支出”的职业判断原则落到实处。因此，数据资产优先入资产负债表，而不是利润表。当然，数据资产入资产负债表后，随着摊销或处置，也会逐步入利润表，而一旦数据资产符合入资产负债表的条件，就会重塑资产负债表的价值。

数据资产可以在资产负债表中的存货、无形资产、开发支出等资产项目中体现。其中，数据资源存货会增加流动资产，数据资源无形资产或数据资源开发支出会增加非流动资产，无论数据资产列报到哪一个资产项目中，都会改变资产的流动性结构。在实务中，数据资源存货的占比很少，多数都是数据资源无形资产或者待开发完成的数据资源开发支出。因此，数据资产入资产负债表，多数是增加非流动资产的比重。

其实，数据资产之所以有研究价值，能做成数据资产会计专题，主要是出自数据资源无形资产对于企业经营的意义，如果企业仅有数据资源存货，那么数据资产只是像其他用来买卖的普通资产一样，单独分析的意义不大。

根据《一本书讲透数据资产会计》第4 章，数据资源无形资产可以是战略性数据资产，也可以是业务性数据资产，或者是辅助性数据资产。如果是战略性数据资产，资产负债表会更加体现战略价值。如果是业务性数据资产，资产负债表会额外体现数据类业务的资产积累。如果是辅助性数据资产，资产负债表不但不会体现战略价值，也不会体现多少业务价值，甚至会体现出账务合规风险，对辅助性数据资产能否入资产负债表的职业判断要慎之又慎。根据上述数据资产的种类，将不同类别数据资产入表的价值与难度对比见表8-1（略，详见书籍）。

战略性数据资产与辅助性数据资产虽然在对资产负债表的价值重塑方面有着天壤之别，但有一点是相通的，即难以计量。战略性数据资产本身就难以计量，辅助性数据资产计量难在对合同价格的分摊上。业务性数据资产入资产负债表的价值介于战略性数据资产与辅助性数据资产之间，但在计量难度方面要友好很多。然而，实务中的一种常见误区是将最容易入表的数据资产予以入表，而非将更有价值入表的数据资产予以入表，因此，除了业务性数据资产外，企业应尽可能将战略性数据资产予以入表。当然，如果企业没有适合入表的数据资产，也不要强行将辅助性数据资产予以入表。

根据上述分析，如果企业的数据资产成功入表，财务分析师应尤为关注资产负债表中的无形资产项目及开发支出项目是否包含数据资产，如果包含，可以通过相关报表附注项目的详细披露来评估数据资产的价值。如果是战略性数据资产，要结合企业披露的发展战略尤其是数智化转型战略加以分析。

2.数据资产会计对利润表价值的重塑

根据《财政部关于修订印发2019 年度一般企业财务报表格式的通知》，研发费用成为利润表单独列示的一项期间损益项目，原先的三大期间费用“销售费用、管理费用、财务费用”演化为四大期间费用。利润表上的研发费用项目与资产负债表上的无形资产项目有着比较明晰的勾稽关系：除了由“研发支出—费用化支出”会计科目直接过渡到利润表上的研发费用项目外，无形资产的摊销费用成为研发费用的一大主要来源。如果无形资产中包含使用寿命有限的数据资产，那么利润表上的研发费用项目也体现了数据资产的摊销费用。当然，由数据资源无形资产的摊销事项引起的“数据资产入利润表”的效果，已经被“数据资产入资产负债表”的效果替代了，这是数据资产会计对利润表价值的间接重塑。

如果谈及数据资产会计对利润表的直接重塑，那么只有“数据资产入利润表”且没有“数据资产入资产负债表”的事项，最为典型的就是将研发支出直接费用化处理计入“管理费用—研发费用”二级明细会计账户，从而列报到利润表上的研发费用项目中。因此，利润表的报表附注中关于研发费用项目的明细打开，对于分析数据资产会计对利润表的影响是十分重要的。企业在数智化转型的阵痛期，往往有很多与数据资源相关的研发支出，其中必然有很大一部分的研发支出通过费用化处理计入利润表中的研发费用项目，在很大程度上会对当期损益造成较大冲击，且这种冲击根据非经常性损益的判断原则只能算作对经常性损益的冲击，甚至在企业投入大量资源进行数据资产开发后遭遇阶段性失败时，利润表上与数据资源相关的研发费用大量增加可能使得当期利润由正转负，然而这并不意味着企业正常的经营业绩，反而预示着企业为了长远竞争力敢于牺牲短期利益的魄力。

3.数据资产会计对现金流量表价值的重塑

根据《暂行规定》，数据资产对企业当期现金流量的影响不需在现金流量表上单独列示。但是，数据资产相关现金流出会间接影响现金流量表项目，例如“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”这一投资活动现金流出项目，购建数据资源无形资产支付的现金就会合并列报其中。如果是购买数据资源存货，则会列报在经营活动现金流出项目的“购买商品、接受劳务支付的现金”中，当然，分析重点应该聚焦于数据资源无形资产对现金流量表的影响。如果尚未形成数据资源无形资产但正在研发过程中，相关现金流出也会列报进“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”报表项目中。因此，对“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”项目的分析是数据资产会计对现金流量表价值重塑的切入点，为了找到该项目中与数据资源相关的现金流出，还需要依赖报表附注中对该项目的明细打开。

需要强调的是，对该项目的分析，需要结合利润表中“研发费用”项目以及资产负债表中“无形资产”“开发支出”等报表项目进行勾稽分析，这也是数据资源无形资产对三大报表联动的影响方式。如果利润表中“研发费用”项目列报了很多与数据资源无形资产开发相关的费用化支出，而现金流量表中“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”却没有列报相应的现金流出，那么从侧面说明数据资产会计对该企业利润表价值的重塑只是一个会计游戏，并非真金白银的资源投入（至少从当期来看）。

如果反过来，现金流量表中“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”列报了很多与数据资源无形资产开发相关的现金流出，然而利润表中研发费用却没有相应体现，那么根据会计原理，相关支出必定经过资本化处理，即必定在资产负债表上有所体现，无论是无形资产项目还是开发支出项目，否则涉嫌财务造假。如果是这种情况且排除了会计操纵嫌疑，往往意味着企业成功开发了数据资源无形资产，相关研发支出的质量很高所以满足资本化处理的会计条件。

至于数据资产方面的深度财务分析，以及其他数据资产会计相关问题，详见机械工业出版社与全球数据资产理事会联合出品的《一本书讲透数据资产会计》。